职工薪酬的难点分析和税法差异论文
一、新旧准则的比较
（一）首次系统规范
新准则中首次系统规范了企业和职工建立在雇佣关系上的各种支付关系。而旧准则没有专门的具体准则来加以规范，只是在《企业会计制度》中规定了应付工资包括各种工资、奖金和津贴等。
（二）内容更加明确
《企业会计准则第9号——职工薪酬》中明确规定了职工薪酬是企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出。
《企业会计准则第9号——职工薪酬》所规范的职工薪酬比以往的内涵大为增加，既有传统意义上的内容，如工资、奖金等，还增加了诸如辞退福利等新的内容，以适应我国市场经济的发展。
（三）引入了辞退福利的概念，并规范了其确认和计量的原则
（四）规定通过“应付职工薪酬”账户核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬
本账户应当按照工资、职工福利、社会保险费、住房公积金等应付职工薪酬项目进行明细核算
二、职工薪酬的难点分析
（一）非货币性福利的会计处理
非货币性福利是指企业以非货币性形式支付给职工的各种福利，如将资产的产品发给职工，为本期拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用等。对于非货币性福利应该根据收益对象计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
例1A公司是生产空调的企业，有职工300名，其中生产工人250名，车间管理人员30名，厂部管理人员20名。2007年3月，A公司决定将其生产的空调作为福利发给职工。该空调的单位成本为2 000元，单位计税价格（公允价值）为3 000元，适用的增值税税率为17%
1.决定发放时：
借：生产成本 877 500
制造费用 105 300
管理费用 70 200
贷：应付职工薪酬——非货币性福利1 053 000
2.实际发放时：
借：应付职工薪酬——非货币性福利1 053 000
贷：主营业务收入 900 000
应交税费——应交增值税（销项税） 153 000
借：主营业务成本600 000
贷：库存商品 600 000
例2A公司为总经理提供轿车免费使用，轿车的月折旧额为400元。
借：管理费用 400
贷：应付职工薪酬——非货币性福利400
借：应付职工薪酬——非货币性福利400
贷：累计折旧400
（二）辞退福利的会计处理
《企业会计准则第9号——职工薪酬》中规定：企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益：
1.企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。该计划或建议应当包括拟解除劳动关系或裁减的职工所在部门、职位及数量；根据有关规定按工作类别或职位确定的解除劳动关系或裁减补偿金额；拟解除劳动关系或裁减的时间。
2.企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。
例3A公司由于其生产的产品不再适应市场的需要，因此，2007年5月公司管理层制定了一项辞退计划，规定2008年1月1日起，以职工自愿的方式辞退100名生产工人，每人补偿30 000元。辞退计划已经与职工协商一致。该辞退计划与2007年8月20日经董事会正式批准，于2008年实施完毕。
借：管理费用 300 000
贷：应付职工薪酬——辞退福利 300 000
（三）以现金结算的股份支付
以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关成本或费用，相应增加负债。完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。企业应当在相关负债结算前的每个资产负债表日以及结算日，对负债的公允价值重新计量，其变动计入当期损益。
例42007年1月1日，经股东大会批准，甲公司对其200名管理者每人授予100份现金股票增值权，条件是自2007年1月1日起必须在公司连续服务3年，即可自2009年12月31日起根据股价增长幅度获得现金，该增值权应在2011年12月31日之前行使完毕。甲公司估计，该增值权在负债结算之前每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支付额如表1：
第一年有20人离开公司，公司估计三年中还将有15人离开；第二年又有10人，公司估计还将有10人离开；第三年又有15人离开。第三年年末，有70人行使股票增值权获得了现金。第四年年末，有50人行使股票增值权；第五年年末；剩余5人全部行使股票增值权，见表2。
1.2007年1月1日，不作处理。
2.2007年12月31日：
借：管理费用 77 000
贷：应付职工薪酬 77 000
3.2008年12月31日：
借：管理费用 83 000
贷：应付职工薪酬 83 000
4.2009年12月31日：
借：管理费用105 000
贷：应付职工薪酬105 000
借：应付职工薪酬 112 000
贷：银行存款112 000
5.2010年12月31日：
借：公允价值变动损益20 500
贷：应付职工薪酬20 500
借：应付职工薪酬 100 000
贷：银行存款 100 000
6.2011年12月31日：
借：公允价值变动损益14 000
贷：应付职工薪酬 14 000
借：应付职工薪酬 87 500
贷：银行存款87 500
三、会计处理与税法的差异及纳税影响
新会计准则与新所得税实施细则比较，主要存在以下几个方面的差异：
（ 一）职工薪酬的范围不同
新准则中的职工薪酬如前所述包括八项内容，而所得税实施细则中所指的工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。因此，则企业预计的辞退福利和以现金支付的股份支付则在税法中没有考虑。
（二）福利费的规定不同
新准则：职工福利费不再计提，而是采取据实列之，计入相关资产或成本费用中。
新所得税实施细则第四十四条规定：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。
（三）工会经费和教育经费的规定不同
新准则规定：国家规定了计提基础和计提比例的'，应当按照国家规定的标准计提。
新所得税实施细则第四十一条：企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。
新所得税实施细则第四十二条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
（四）对商业保险的规定不同
新准则：以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇，属于职工薪酬，计入相关资产或成本费用中。
新所得税实施细则第三十六条：除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
（五）辞退福利的规定不同
新准则：辞退福利符合规定条件的准予全部计入“管理费用”。
新所得税实施细则：一是职工没有选择继续在职的权利，属于因解除与职工的劳动关系给予的补偿，根据《国家税务总局关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2001〕918号）规定：企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，可以在以后年度均匀摊销。二是职工有选择继续在职的权利，属于或有事项，通过预计负债计入了费用。税法上对费用的税前扣除，原则上为据实扣除，因此按税法规定对企业确认的预计负债而计入费用的金额不允许税前扣除。
【参考文献】
[1] 企业会计准则.中国财政经济出版社，2006年2月.
[2] 企业会计准则——应用指南.中国财政经济出版社，2006年10月.
[3] 新所得税实施条例.中国国家税务总局，2008年1月.
[4] 顾 韧.从国企上市看辞退福利的会计处理[J].财会月刊，2008年第1期.
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